建立人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)

    會(huì)計(jì)假設(shè)（accounting postulates）或稱會(huì)計(jì)假定（accounting assumptions），是指會(huì)計(jì)人員面對(duì)著變化不定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，所作出的一些合乎推論（亦稱環(huán)境假設(shè)）的，收集、加工處理會(huì)計(jì)信息所依據(jù)的基礎(chǔ)觀念，對(duì)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容和會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的取舍起決定作用。會(huì)計(jì)假設(shè)的提出，對(duì)于會(huì)計(jì)理論研究和會(huì)計(jì)實(shí)踐都起到了不可估量的作用。作為鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的人力資源會(huì)計(jì)理論體系，同樣也應(yīng)建立在一系列會(huì)計(jì)假設(shè)的基礎(chǔ)之上。然而，如何建立人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)，人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)包括哪些內(nèi)容，目前在我國(guó)會(huì)計(jì)界有著不同的看法，提出了諸如：

　�。�1）人力資源是核算主體所擁有的最有價(jià)值的資源；

　�。�2）人力資源為核算主體服務(wù)的期限相對(duì)穩(wěn)定，它可在預(yù)期的未來(lái)期間內(nèi)存在主體之中并為主體服務(wù)；

　�。�3）人力資源成本和價(jià)值有可計(jì)量性；

　�。�4）人力資源的價(jià)值受組織管理方式的影響；

　�。�5）信息重要性；

　�。�6）人力資源投資成本應(yīng)予資本化等假設(shè)。筆者認(rèn)為對(duì)人力資源會(huì)計(jì)單獨(dú)建立會(huì)計(jì)假設(shè)也許是不必要的，最便于進(jìn)行探討并易為人們所認(rèn)同的方法是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)進(jìn)行重新認(rèn)識(shí)，重新理解，使其注入新血液，滿足人力資源會(huì)計(jì)乃至其他新興會(huì)計(jì)學(xué)科（如社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)、環(huán)境會(huì)計(jì)等）發(fā)展的需要，滿足會(huì)計(jì)信息使用者決策的需要。

　　一、會(huì)計(jì)主體假設(shè)在人力資源會(huì)計(jì)中的重新認(rèn)識(shí)

　　人力資源會(huì)計(jì)反映和監(jiān)督的是該會(huì)計(jì)主體所擁有或控制的人力資源，其目標(biāo)在于提供滿足對(duì)人力資源會(huì)計(jì)信息使用者的決策有用的信息。盡管企業(yè)的職工個(gè)人是人力資源的最終擁有者，但是，企業(yè)通過(guò)與職工簽訂勞動(dòng)合同，從法律角度已經(jīng)取得了在合同規(guī)定的期限內(nèi)和真憑實(shí)據(jù)工作時(shí)間內(nèi)擁有和控制資源。因此，企業(yè)作為人力資源的擁有和控制者，有義務(wù)提供人力資源取得、使用、維護(hù)和消耗等方面的信息，因而也正是核算和監(jiān)督這一過(guò)程的人力資源會(huì)計(jì)主體。

　�。�1）“人力資源會(huì)計(jì)是核算主體所擁有的最有價(jià)值的資源”假設(shè)成立嗎？筆者認(rèn)為是不能成立的。提出這一“假設(shè)”的實(shí)質(zhì)在于強(qiáng)調(diào)人力資源在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的重要性，而這種重要性和作用是客觀存在的，作為認(rèn)識(shí)主體只能隨著認(rèn)識(shí)水平的提高而逐步加深，正如固定資產(chǎn)、存貨在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中一樣，我們是否也應(yīng)在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中增加類似的假設(shè)？誠(chéng)然，我們?cè)诮?jīng)營(yíng)中應(yīng)重視人力資源的開(kāi)發(fā)和維護(hù)，但不應(yīng)將其列入人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)。

　�。�2）“人力資源價(jià)值受組織管理方式的影響”假設(shè)是否需要？答案是不需要。人力資源價(jià)值的形成和發(fā)揮在一定程度上確實(shí)受組織管理方式的影響，一個(gè)組織的人事政策、對(duì)職工培訓(xùn)的重視程度及組織調(diào)動(dòng)人力資源發(fā)揮其效力的各種措施的合理性，會(huì)對(duì)人力資源價(jià)值的形成產(chǎn)生一定的影響，但是，這不是唯一的。人力資源價(jià)值的形成和發(fā)揮同樣也受到整個(gè)社會(huì)政治、經(jīng)濟(jì)、文化、宗教乃至家庭環(huán)境等方面的綜合影響。那么我們是否也將這些列入人力資源會(huì)計(jì)假設(shè)？不言而喻，人力資源價(jià)值受組織管理方式的影響觀點(diǎn)的提出，是希望企業(yè)不斷通過(guò)改進(jìn)組織管理方式，最大限度的發(fā)揮和提高人力資源的價(jià)值而已，不應(yīng)作為人力資源會(huì)計(jì)的一個(gè)假設(shè)。

　　（3）人力資源“信息重要性的假設(shè)”的提出也存在著一定的不足。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)人力資源會(huì)計(jì)委員會(huì)在它所下的人力資源會(huì)計(jì)的定義中指出，人力資源會(huì)計(jì)的“目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信息提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用”，從人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)的設(shè)定來(lái)看，人力資源信息對(duì)企業(yè)和外界人士的決策有影響�！靶畔⒅匾�性的假設(shè)”實(shí)質(zhì)上表明了人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)，是將功贖罪力資源會(huì)計(jì)假設(shè)與目標(biāo)相混淆。如果需要這一假設(shè)，我們是否也要在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)體系中增加“會(huì)計(jì)信息重要性”的假設(shè)。同時(shí)，也要指出，在人力資源會(huì)計(jì)核算中同樣也需要體現(xiàn)重要性原則，也應(yīng)向企業(yè)和外界提供對(duì)其決策有重大影響的信息。

　　二、對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)在人力資源會(huì)計(jì)中的認(rèn)識(shí)

　　持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指企業(yè)或會(huì)計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)將無(wú)限期地經(jīng)營(yíng)下去，企業(yè)擁有的資產(chǎn)（包括人力資源）將在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中被消耗或出售。在這個(gè)假設(shè)之下，企業(yè)在會(huì)計(jì)信息的收集和處理上使用的會(huì)計(jì)程序和方法才能保持穩(wěn)定，才能作到正確地記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息，為決策者提供可行的會(huì)計(jì)信息。在人力資源會(huì)計(jì)中，持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)除傳統(tǒng)的理解外，筆者認(rèn)可可以再?gòu)娜齻�(gè)方面去理解：一是企業(yè)或會(huì)計(jì)主體將持續(xù)經(jīng)營(yíng)，即企業(yè)在其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中需要不斷的取得人力資源，不斷的對(duì)人力資源進(jìn)行維護(hù)和提高，不斷的對(duì)人力資源進(jìn)行更新、逐步淘汰不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的人力資源，增加可以滿足其經(jīng)營(yíng)需要的人力資源。只有這樣，企業(yè)才會(huì)充分發(fā)揮其物資和資金的能動(dòng)性，才可以在激烈競(jìng)爭(zhēng)中獲得優(yōu)勢(shì)。二是人力資源的最終擁有者（職工）和企業(yè)都會(huì)使人力資源的效益持續(xù)發(fā)揮，也就是說(shuō)，企業(yè)和職工的利益都是建立在人力資源持續(xù)發(fā)揮的基礎(chǔ)上。企業(yè)為了使人力資源充分的發(fā)揮，會(huì)通過(guò)不斷的改進(jìn)其經(jīng)營(yíng)政策、增加人力資源投資、改善職工的福利和待遇等；職工為了發(fā)揮人力資源會(huì)不斷的提高自身素質(zhì)，不斷地使人力資源增值。三是在勞動(dòng)合同真憑實(shí)據(jù)期限內(nèi)，職工可在預(yù)計(jì)的未來(lái)期間內(nèi)存在會(huì)計(jì)主體之中并為之服務(wù)，企業(yè)可通過(guò)發(fā)揮人力資源的能力或潛能收回其對(duì)人力資源的投資。只有這樣，才會(huì)對(duì)人力資源的投資成本進(jìn)行合理分?jǐn)偅瑢?duì)人力資源的價(jià)值進(jìn)行科學(xué)的計(jì)量。

　　三、會(huì)計(jì)分期假設(shè)也為人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量和記錄提供了依據(jù)。

　　人力資源會(huì)計(jì)在鑒別與計(jì)量的過(guò)程中，同樣也需要進(jìn)行會(huì)計(jì)分期，也需要對(duì)人力資源投資在不同的會(huì)計(jì)期間進(jìn)行分?jǐn)�，并確認(rèn)不同會(huì)計(jì)期間的人力資源收益，進(jìn)而計(jì)算使用人力資源取得的損益。筆者認(rèn)為，人力資源會(huì)計(jì)中運(yùn)用會(huì)計(jì)分期的意義在于四個(gè)方面：一是可以正確的劃分在人力資源使用之中的收益性與資本性支出，即凡是影響在一個(gè)會(huì)計(jì)期間的支出作為收益性支出（如對(duì)企業(yè)職工支付工資、支付的福利費(fèi)用等），列入當(dāng)期損益；對(duì)影響在一個(gè)會(huì)計(jì)期間以上的支出列入資本性支出，如對(duì)招聘職工的廣告支出和對(duì)被聘人員的考核支出、對(duì)現(xiàn)有職工的培養(yǎng)與培訓(xùn)支出、鼓勵(lì)職工自我提高專業(yè)知識(shí)的支出、改善勞動(dòng)環(huán)境和職工生活福利設(shè)施的支出、穩(wěn)定職工的支出等。通過(guò)收益性與資本性支出界限的劃分，使會(huì)計(jì)核算更加準(zhǔn)確、可靠。當(dāng)前，我國(guó)有些會(huì)計(jì)學(xué)提出“人力資源投資成本應(yīng)予資本化的假設(shè)”，筆者以為這是不能成立的，這種觀點(diǎn)實(shí)質(zhì)在于否認(rèn)收益性支出與資本性支出的劃分，否認(rèn)人力資源價(jià)值形成中同樣也有收益性支出，將人力資源的支出全部資本化，由此，得到人力資源的收益將是不準(zhǔn)確的。二是可以使會(huì)計(jì)主體對(duì)內(nèi)和對(duì)外提供人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)有一個(gè)較為合適的時(shí)期范圍。三是可以使人力資源會(huì)計(jì)信息的使用者合理地評(píng)價(jià)企業(yè)人力資源的取得、使用、維護(hù)、消耗等等方面的信息。四是可以使人力資源會(huì)計(jì)核算建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上。

　　四、對(duì)貨幣計(jì)量假設(shè)的反思

　　貨幣計(jì)量假設(shè)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)賴以存在的一個(gè)重要假設(shè)，其目的在于對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中可通過(guò)貨幣手段予以計(jì)量的活動(dòng)在會(huì)計(jì)核算中予以反映和監(jiān)督。反之，無(wú)法運(yùn)用貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不在會(huì)計(jì)中反映。然而，傳統(tǒng)的貨幣計(jì)量假設(shè)在極大程度上影響了會(huì)計(jì)的發(fā)展，人力資源會(huì)計(jì)的出現(xiàn)對(duì)傳統(tǒng)貨幣計(jì)量假設(shè)產(chǎn)生了巨大的沖擊。在人力資源會(huì)計(jì)核算中，既要有貨幣性和定量性的會(huì)計(jì)信息，同時(shí)，非貨幣性和定性的信息（如企業(yè)職工的技術(shù)素質(zhì)及其提高程度、滿足經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要程度等）也是影響會(huì)計(jì)信息使用者決策的一個(gè)重要方面。按照決策有用性原則，這一部分信息也應(yīng)在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)告中予以適當(dāng)?shù)慕沂�。筆者認(rèn)為在建立人力資源會(huì)計(jì)的過(guò)程中應(yīng)將傳統(tǒng)貨幣計(jì)量假設(shè)予以擴(kuò)展，代之以貨幣與非貨幣雙重方式予以計(jì)量，并在提供人力資源信息時(shí)既要提供定量信息，也要提供定性信息。作為人力資源成本和價(jià)值的貨幣可計(jì)量性，從理論上講，一個(gè)企業(yè)對(duì)人力資源的取得、使用、維護(hù)、更新等方面的成本可以用貨幣計(jì)量，從實(shí)踐上也形成了包括歷史成本法、重置成本法、機(jī)會(huì)成本法、未來(lái)工資貼現(xiàn)法在內(nèi)的多種方法。作為人力資源會(huì)計(jì)信息的非貨幣計(jì)量也可采用方案敘述法、統(tǒng)計(jì)分析法等方面的方法�？傊�，對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)貨幣計(jì)量假設(shè)的這種擴(kuò)展不僅可以擴(kuò)展會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域，使會(huì)計(jì)工作提供的信息對(duì)其使用者具有更大的有用性，同時(shí)，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)而言，也將有利于人力資源會(huì)計(jì)理論的發(fā)展和完善。

　　綜上所述，筆者認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)理論同樣也需要建立在適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)假設(shè)的基礎(chǔ)上，這些假設(shè)不應(yīng)是對(duì)人力資源單獨(dú)建立的，而是建立在對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)的重新認(rèn)識(shí)、重新理解和重新反思的基礎(chǔ)上，是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)的一種擴(kuò)展和延伸